Concepţia şi calculul amortizării reprezintă o problemă cu implicaţii fiscale. Termenii în care este rezolvată în România îşi găsesc expresia atât în regimurile de amortizare opozabile ale agenţilor economici cât şi în gradul de deductibilitate al amortizării la determinarea profitului impozabil.
Problema supusă în continuare atenţiei se referă la analiza amortizării prin prisma normelor contabile europene şi internaţionale, versus fiscalitate. Câteva elemente de definire în acest sens sunt semnificative:
1. amortizarea este repartiţia valorii amortizabile a unei imobilizări pe durata sa de utilizare previzionată. Prelevarea amortismentelor exerciţiului este dedusă din rezultatul fie direct, fie indirect;
2. durata de amortizare este fie perioada în care întreprinderea estimează să utilizeze o imobilizare amortizabilă, fier numărul de unităţi de producţie estimat a se obţine prin funcţionarea imobilizărilor supuse amortizării;
3. aprecierea duratei de utilizare a unei imobilizări amortizabile sau un grup de imobilizări similare se bazează, în general, pe experienţa furnizată de practica privind categoriile de imobilizări comparabile;
4. limita de amortizare a unei imobilizări amortizabile este costul istoric al acestei sau o altă sumă care a constituit costul istoric în situaţiile financiare ale unităţii, mai puţin valoarea reziduală;
5. valoarea reziduală a unei imobilizări este adeseori nesemnificativă şi poate fi neglijată în calculul valorii amortizabile;
6. sumele aferente amortizării se repartizează asupra fiecărui exerciţiu financiar pe perioada de utilizare a imobilizării, după metode diferite. Indiferent de metoda de amortizare adoptată, este necesar ca aceasta să fie utilizată cu consecvenţă, fără a fi condiţionată de nivelul rentabilităţii întreprinderii sau de consideraţiile fiscale, astfel încât să se asigure comparabilitatea rezultatelor întreprinderii de la un exerciţiu la altul;
7. dacă utilitatea imobilizării amortizabile este definitiv modificată ca urmare a unei deteriorări sau a uzurii morale, valoarea sa actuală poate deveni valoarea netă contabilă, diferenţa fiind înregistrată imediat în rezultate;
8. câştigurile sau pierderile provenind din scoaterea din funcţiune sau din cesiunea unei imobilizări trebuie să figureze la contul de rezultate;
Raportata la cele câteva reguli generale de amortizare prezentate mai sus, sistemul de amortizare adoptata în România este dominat, în bună parte, de interesul fiscal şi mai puţin de interesul menţinerii capacităţii de finanţare a capitalului. Este cunoscut că amortizarea şi profitul sunt cele două componente ale capacităţii de autofinanţare. Oricare mişcare la nivelul unui element se propagă invers la nivelul celuilalt element. Discutat prin această prismă sistemul de amortizare corijat prin intermediul duratelor de utilizare, limitelor de amortizare şi gradul de deductibilitate este în favoarea creării masei profitului impozabil în detrimentul amortizării.
O primă problemă în sensul celor arătate mai sus vizează modul de tratare a amortizării în condiţiile folosirii metodelor regresive şi accelerate.
Este cunoscut faptul că opţiunea asupra unei metode de amortizare şi duratei de utilizare a imobilizării supuse amortizării reprezintă o problemă de apreciere. Pornind de la această realitate, se consideră ca metoda amortizării liniare duce la determinarea amortizării economice. În consecinţă, orice sumă peste sau sub amortizarea liniară reprezintă o structură de amortizare derogatorie intrată sub incidenţa diferenţelor temporale între rezultatul contabil şi rezultatul fiscal, deci este de ordin fiscal. În mod corespunzător, în contabilitate pentru a răspunde la această problemă se operează cu structura de provizioane reglementare. Pe această cale se conciliază cu fiscalitatea pe calea impozitului amânat, implicit asigurarea deductibilităţii complementului de amortizarea degresivă.
Aşa după cum reiese din Legea amortizării şi Normele metodologice de aplicare a legii, ’’ introducerea amortizării anuale în cheltuieli de exploatare se face în funcţie de gradul de utilizare a mijloacelor fixe de bază’’. Diferenţele de amortizare rezultate ca urmare a gradului de utilizare se evidenţiază în cheltuielile excepţionale ale societăţii comerciale fără a fi deductibile la calcularea profitului impozabil anual. Înregistrarea în contabilitate se face astfel:
681 = 281
( Ch. de exploatare privind (Amortizări privind imobilizările
amortizările şi provizioanele) corporale)
cota deductibilă
Pentru calculul amortizării fiscale deductibile se procedează astfel:
Amortizarea fiscală = Valoarea de amortizat actualizat x Cota anuală de amortizare în
funcţie de grupa fiscala a mijlocului fix
Fiecare termen al ecuaţiei de mai sus se calculează distinct pentru fiecare termen, deoarece pentru intrările şi ieşirile în cursul anului cota anuală a amortizării fiscale se recalculează, devenind prorata temporis, în funcţie de numărului de folosire / nefolosire a mijloacelor fixe .
Amortizarea fiscală se calculează după cum urmează:
a) începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcţiune;
b) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe din domeniul public, pe durata normală de utilizare, pe durata normală de utilizare rămasă sau pe perioada contractului de concesionare sau închiriere, după caz;
c) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locaţie de gestiune de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz;
d) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioadă de 10 ani;
e) amortizarea clădirilor şi a construcţiilor minelor, salinelor cu extracţie în soluţie prin sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanţe minerale solide şi cele din industria extractivă de petrol, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor şi care nu pot primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, precum şi a investiţiilor pentru descopertă se calculează pe unitate de produs, în funcţie de rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă.
f) mijloacele de transport pot fi amortizate şi în funcţie de numărul de kilometri sau numărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice, pentru cele achiziţionate după data de 1 ianuarie 2004;
g) pentru locuinţele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul corespunzător suprafeţei construite prevăzute de legea locuinţei;
h) numai pentru autoturismele folosite în condiţiile prevăzute la art. 21 alin. (3) lit. n).
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenţie, reparaţii, pază şi protecţie, curierat, transport de personal la şi de la locul de desfăşurare a activităţii, precum şi vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de reportaj, vehiculele utilizate de agenţi de vânzări şi de agenţi de recrutare a forţei de muncă;
2. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru activitatea de taxi;
3. vehiculele utilizate pentru închirierea către alte persoane, inclusiv pentru desfăşurarea activităţii de instruire în cadrul şcolilor de şoferi.
Contribuabilii care au investit în mijloace fixe amortizabile sau în brevete de invenţie amortizabile şi care au dedus cheltuieli de amortizare reprezentând 20% din valoarea de intrare a acestora conform prevederilor legale, la data punerii în funcţiune a mijlocului fix sau a brevetului de invenţie, până la data de 30 aprilie 2005 inclusiv, au obligaţia să păstreze în patrimoniu aceste mijloace fixe amortizabile cel puţin o perioadă egală cu jumătate din durata lor normală de utilizare. În cazul în care nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, impozitul pe profit se recalculează şi se stabilesc dobânzi şi penalităţi de întârziere de la data aplicării facilităţii respective, potrivit legii.Nota Indaco
Pentru investiţiile realizate în parcurile industriale până la data de 31 decembrie 2006 se acordă o deducere suplimentară din profitul impozabil, în cotă de 20% din valoarea investiţiilor în construcţii sau a reabilitărilor de construcţii, infrastructură internă şi de conexiune la reţeaua publică de utilităţi, ţinând seama de prevederile legale în vigoare privind clasificarea şi duratele normate de utilizare a mijloacelor fixe amortizabile. Contribuabilii care beneficiază de facilităţile prevăzute la alin. (12) nu pot beneficia de facilităţile prevăzute în prezentul alineat.
Cheltuielile aferente localizării, explorării, dezvoltării sau oricărei activităţi pregătitoare pentru exploatarea resurselor naturale se recuperează în rate egale pe o perioadă de 5 ani, începând cu luna în care sunt efectuate cheltuielile. Cheltuielile aferente achiziţionării oricărui drept de exploatare a resurselor naturale se recuperează pe măsură ce resursele naturale sunt exploatate, proporţional cu valoarea recuperată raportată la valoarea totală estimată a resurselor.
Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă. Câştigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcţiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, care reprezintă valoarea fiscală de intrare a mijloacelor fixe, diminuată cu amortizarea fiscală. Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabilă evidenţiată în sold la data de 31 decembrie 2003 amortizarea se calculează în baza valorii rămase neamortizate, pe durata normală de utilizare rămasă, folosindu-se metodele de amortizare aplicate până la această dată.Nota Indaco
Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de muncă şi bolilor profesionale, precum şi înfiinţării şi funcţionării cabinetelor medicale, pot deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii în funcţiune sau pot recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor prezentului articol.
În cazul unei imobilizări corporale cu o valoare de intrare mai mică decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, contribuabilul poate opta pentru deducerea cheltuielilor aferente imobilizării sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor prezentului articol.
Cheltuielile aferente achiziţionării sau producerii de containere sau ambalaje, care circulă între contribuabil şi clienţi, se recuperează prin deduceri de amortizare, prin metoda liniară, pe durata normală de utilizare stabilită de contribuabilul care îşi menţine dreptul de proprietate asupra containerelor sau a ambalajelor.
Pentru titularii de acorduri petroliere şi subcontractanţii acestora, care desfăşoară operaţiuni petroliere în perimetre marine ce includ zone cu adâncime de apă de peste 100 metri, se calculează amortizarea imobilizărilor corporale şi necorporale aferente operaţiunilor petroliere, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor, pe unitatea de produs, cu un grad de utilizare de 100%, în funcţie de rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă, pe durata acordului petrolier. Cheltuielile aferente investiţiilor în curs, imobilizărilor corporale şi necorporale efectuate pentru operaţiunile petroliere vor fi reflectate în contabilitate atât în lei, cât şi în euro; aceste cheltuieli, înregistrate în contabilitate în lei, vor fi reevaluate la sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar pe baza valorilor înregistrate în contabilitate în euro, la cursul de schimb euro/leu comunicat de Banca Naţională a României pentru ultima zi a fiecărui exerciţiu financiar.
Niciun comentariu:
Trimiteți un comentariu